Fruchtgenussrecht

Verbehaltsfruchtgenuss (Rz 113a, 6642g ESTR)

Leistet der Fruchtgenussberechtigte beim Fruchtgenussgesteller eine Zahlung für Substanzabgeltung in der Höhe der AfA, dann ist diese Zahlung beim Fruchtgenussberechtigen abzugsfähig. Der Fruchtgenussbesteller wiederum  erzielt eine Einnahme in dieser Höhe. Die Geltendmachung der AfA ist aber nur auf Grund einer vertraglichen Vereinbarung zur Zahlung der Substanzabgeltung möglich. Darüber hinaus muss die Zahlung auch tatsächlich erfolgen.

Wurde beim Zeitpunkt der Übertragung eine solche Vereinbarung nicht getroffen, muss diese gesondert erfolgen. Die AfA kann jedoch nicht rückwirkend geltend gemacht werden. Der frühest möglich Zeitpunkt ist jenes Veranlagungsjahr, in dem die Substanzabgeltung vorgenommen wird.

Wurde keine Zahlung für Substanzabgeltung geleistet, kann der Eigentümer ab Wegfall des Fruchtgenusses die Afa (des Rechtsvorgängers) vor Einräumung des Fruchtgenusses geltend machen. Der auf die “Fruchtgeniessung” entfallende Zeitraum kürzt die verbleibende Restnutzungsdauer gem. § 16 (1) Z8 lit.d nicht.

Übertragung des Fruchtgenusses der Substanz nach (Rz 115a ESTR)

Ein Fruchtgenussrecht kann zivilrechtlich “der Ausübung nach” als auch der “Substanz nach” teilweise oder ganz an einen Dritten übertragen werden. Wird das Fruchtgenussrecht der “Substanz nach” übertragen liegt im Sinne des ESTG eine Veräußerungsvorgang vor. Dies führt zu folgenden Auswirkungen:

Gehört das Fruchtgenussrecht zum Betriebsvermögen des Fruchtegenussberechtigten, dann ist der Veräußerungserlös im Rahmen der jeweiligen (betrieblichen) Einkunftsart zu erfassen.

Gehört es jedoch zum Privatvermögen, unterliegt die Veräußerung grundsätzlich der Einkommensteuer. Einkünft im Sinne der Spekulationsgewinne (§ 31 ESTG) liegen in der Regel, mangels Aunschaffung des Verbehaltsfruchtgenusses nicht vor.

Wird gegen Entgelt auf das Fruchtgenussrecht zu Gunsten des Eigentümers verzichtet liegt eine Vermögensumschichtung vor. Diese ist als Veräußerung des Fruchtgenussrechtes anzusehen. Gab es ein “Vorbehaltsrecht” im Rahmen der wirtschaftlichen Übertragung des Fruchtgenussrechtes, und wird gegen Entgelt auf das Fruchtgenussrecht verzichtet, dann ist der gesamte Vorgang in seiner Gänze zu betrachten. Es liegt daher wirtschaftlich ein einheitlicher Übertragungsvorgang vor. Das Entgelt für den Verzicht des Fruchtgenussrechtes ist als Veräußerungserlös zu betrachten.

Die Veräußerung unterliegt der Steuerpflicht wenn:

  • z.B. Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen gem. § 30 ESTG und es liegt ein Verzicht bezgl. des Verbehaltsfruchtgenussrechtes vor
  • wenn das Entgelt (für den Verzicht) mindestens 50% des gemeinen Wertes des übertragenen Wirtschaftsgutes beträgt

Übertragung des Fruchtsgenussrechtes der Ausübung nach (Rz 115b ESTR)

Wird das Fruchtgenussrecht “der Ausübung nach” gegen Entgelt an einen Dritten übertragen, liegt im Sinne des ESTG eine Nutzungsüberlassung vor. Dies führt daher zu Einkünften aus V+V beim übertragenden Fruchtgenussberechtigten.

Unentgeltliche Einräumung des Fruchtgenussrechtes (Rz 116 ESTR)

Wird das Fruchtgenussrecht untentgeltlich eingeräumt, dann muss das für eine gewisse Dauer erfolgen. Hierbei wird ein Zeitraum von 10 Jahren als ausreichend angesehen. Die Einräumung des Fruchtgenussrechtes durch eine Vertrag (Notariatsakt) ist eine materierechtliche Erfordernis. Die Eintragung ins Grundbuch wiederum ist nicht erforderlich. Ein Vertrag der vom Fruchtgenussbesteller zu jeder Zeit gekündigt werden kann, ist hier schädlich. Dies gilt auch wenn auf den Eintritt bestimmter Ereignisse abgestellt wird, die vom Fruchtgenussbesteller jederzeit herbeigeführt werden können.

Bilanzberichtigung für Fehler aus verjährten Veranlagungszeiträumen

Die Korrektur von Fehlern aus verjährten Zeiträumen hat auf Ebene des Besteuerungsverfahrens des Beteiligten zu erfolgen. Der Grund dafür liegt in der Tatsache, dass für die Ermittlung des Gewinns die Verjährung irrelevant ist. Die Korrektur hat daher “an der Wurzel” zu erfolgen. Im Feststellungsverfahren hat das Festellungsamt eine Kontrollmitteilung an die Veranlagungsämter zu erstatten, dass der Fehler berichtigt wurde. Die Veranlagungsämter ihrerseits müssen, bis zum ersten nicht verjährten Jahr, die davon betroffenen Beträge aufsummieren und in die entsprechenden Zu- bzw- Abschläge ansetzen.

Verluste aus betrieblichen Grundstückveräußerungen (Rz 784 ESTR)

Verluste aus der Veräußerung oder Abschreibungen auf den niedrigeren Teilwert müssen (vorrangig) mit Gewinnen bzw. Zuschreibungen des selben Betriebes verrechnet werden. Ein verbleibender Verlustüberhang ist auf 60% zu kürzen und wie ein betrieblicher Verlust zunächst innerbetrieblich und dann nach den Grundzügen des Ertragssteuerrechts auszugleichen. Ein, nach dem vertikalen Verlustausgeleich, verbleibender Überhang fließt in den Verlustvortrag ein und kann in den nächsten Wirtschaftsjahren abgezogen werden (§ 18 (6) ESTG).

Die Verrechnung mit anderen Grundstückgewinnen und die Kürzung auf 60% ist auf Gründstücke anzuwenden, die dem besonderen Steuersatz gem. § 30a (1) ESTG unterliegen.  Dies gilt auch dann, wenn gem. § 30a (2) ESTG, ein Regelbesteuerungsantrag vorliegt.

Verluste aus privaten Grundstücksveräußerungen (Rz 6679 ESTR)

Durch Erhöhung des besondern Steuersatzes von 25% auf 30% für Veräußerungen nach dem 31.12.2015 wurden die Verlustausgleichsbeschränkungen wie folgt abgeändert:

  1. Im ersten Schritt kommt es zum Ausgleich mit Überschüssen aus anderen privaten Grundstücksveräußerungen, wenn diese unter den besonderen Steuersatz von 30% fallen
  2. Sind derartige Überschüsse nicht vorhanden oder es liegt nach wie vor ein Verlustüberhang vor, dann erfolgt eine Kürzung auf 60%. Die Verluste sind ab dem Jahr der Entstehung auf 14 Jahre zu verteilen, sowei mit Überschüssen aus V+V gem . § 28 (1) Z1 ESTG in diesen Jahren auszugleichen.
  3. Auf Antrag kann in der Steuererklärung des Verlustjahres der auf 60% gekürzte Verlust mit Überschüssen aus V+V ausgeglichen werden

Diese Regelungen sind auf Verluste nach dem 01.01.2016 anzuwenden. Dies gilt auch, wenn gem. § 30a (2) ESTG eine Regelbesteuerungsoption vorliegt.

Konvertierung von Fremdwährungsverbindlichkeiten (Rz 787, 6106 ESTR)

Die Konvertierung von Fremdwährungsverbindlichkeiten führt nicht zu Einkünften aus Kapitalvermögen (§ 27 (3) ESTG). Daraus folgt dass im betrieblichen Bereich ein Konvertierungsverlust in voller Höhe ausgleichsfähig ist. Ein Konvertierungsgewinn unterliegt nicht dem Sondersteuersatz gem. § 27a (1) ESTG, sondern ist der normalen Tarifbesteuerung zu unterwerfen.

Bei einem Fremdwährungsdarlehen im Privatbereich liegt beim Wechsel auf den Euro kein steuerwirksamer Verlust oder Überschuss im Sinne des ESTG vor.

Beitragszuschlag nach dem ASVG (Rz 1490a ESTR)

Der Beitragszuschlag gem. § 113 (1) Z1 ASVG  – unterlassene Anmeldung von Dienstnehmern bei der Sozialversicherung bei Arbeitsantritt – stellt keine Strafe dar. Dieser Zuschlag ist ein Pauschalsatz für den Aufwand der Krankenversicherungsträger. Daraus folgt dass dieser Zuschlag als Betriebsausgabe abzugsfähig ist.

Prozesskosten bei der Veräußerung von Grund und Boden (RZ 1552 ESTR)

Aufwendungen im Zusammenhang mit Grund und Boden unterliegen dem Abzugsverbot, wenn auf die Einkünfte der Grundstücksveräußerungen der besondere Steuersatz gem. § 30a (1) ESTG anzuwenden ist. Wurde eine Regelbesteuerungsoption (§ 30a (2) ESTG) ausgeübt, dann sind Prozesskosten im Zusammenhang mit der Veräußerung abzugsfähig. Porzesskosten die im Rahmen des Erwerbs anfallen sind als Anschaffungsnebenkosten zu aktivieren.

Nachforderung von Steuern (Rz 1600 ESTR)

Wurden Abgaben vorsätzlich verkürzt, dann genügt die Kenntnis des Steuerpflichtigen über diesen Umstand nicht, um daraus eine Passivierung der Abgabenverbindlichkeiten abzuleiten (VwGH 27.11.2017, Ra 2015/15/0023). Eine Passivierung ist erst dann vorzunhemen, wenn die Nachforderung zumindest der Höhe nach wahrscheinlich ist.

In allen anderen Fällen stellt die Nichterfassung einer Abgabe in der Bilanz einen unrichtigen Bilanzansatz dar, der gem. VwGH im Jahr der Entstehung (= Wurzelberichtigung) zu korrigieren ist. Eine Rückstellung für Nachforderungen im Bereich der Umsatzsteuer, Lohnsteuer, Sozialversicherungsabgaben und Dienstgeberbeiträge ist in jenem Jahr zu bilden für das der Abgabenanspruch entstanden ist.

Schmiergelder

Schmiergelder dürfen nicht abgesetzt werden. Dies gilt auch für den Fall, dass diese ausschließlich betrieblicher Natur sind.